Régimen fiscal de las Sociedades Civiles a partir de 01/01/2016

Imagen S.C.

Según la Ley 26/2014 de 27 de noviembre de 2014, de modificación de la Ley 35/2006 del IRPF,  las Sociedades Civiles con personalidad jurídica y objeto mercantil pasarán a tributar a partir del 1 de enero de 2016 por el Impuesto sobre Sociedades.

  • Para tener personalidad jurídica es necesario que se haya constituido en escritura pública o, habiéndose hecho en documento privado, si el mismo se aportó a la Administración tributaria para la obtención de un NIF. La personalidad jurídica dependerá, en definitiva, de que la S.C. actúe como tal frente a terceros.
  • El objeto mercantil vendrá determinado por “la realización de una actividad económica de producción, intercambio o prestación de servicios para el mercado en un sector no excluido del ámbito mercantil”. Quedan por tanto excluidas las actividades agrícolas, ganaderas, forestales, mineras y de carácter profesional.

El art. 116 Cod. Comercio dice: “El contrato de compañía, por el cual dos o más personas se obligan a poner en fondo común bienes, industria o alguna de estas cosas, para obtener lucro, será mercantil, cualquiera que fuese su clase, siempre que se haya constituido con arreglo a las disposiciones de este Código.

Una vez constituida la compañía mercantil, tendrá personalidad jurídica en todos sus actos y contratos”.

 Según el artículo 13 de la LGT: “Las obligaciones tributarias se exigirán con arreglo a la naturaleza jurídica del hecho, acto o negocio realizado, cualquiera que sea la forma o denominación que los interesados le hubieran dado, y prescindiendo de los defectos que pudieran afectar a su validez”.

Las Comunidades de Bienes, constituidas como tales (letra E del N.I.F.) no son contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades, aunque desarrollen una actividad empresarial no excluida del ámbito mercantil y los comuneros seguirán tributando en el IRPF en régimen de atribución de rentas.

El término “Comunidad de Bienes” se ha venido utilizando de forma incorrecta.

  • Hay comunidad cuando la propiedad de una cosa o de un derecho pertenece proindiviso a varias personas (art. 392 del Código Civil).
  • La sociedad es un contrato por el cual dos o más personas se obligan a poner en común dinero, bienes o industria, con ánimo de partir entre sí las ganancias (art. 1665 del Código Civil).

La doctrina ha tratado de diferenciar a ambas con base en que la comunidad configura un patrimonio estático en el que los comuneros se limitan al uso y disfrute, así como a la conservación del mismo. Por su parte, la sociedad civil tiene un patrimonio dinámico, en movimiento, dirigido a conseguir ganancia partible para cada socio.

Si una sociedad civil pasa en 2016 a tributar por el Impuesto sobre Sociedades, deberá llevar contabilidad de acuerdo con lo previsto en el Código de Comercio. A la pregunta de si han de depositar cuentas en el Registro Mercantil, el Centro Directivo responde que no es competente para contestar sobre este particular.

Así pues, desde el 1 de enero de 2016 caben 3 opciones:

  1. Continuar como S.C.
  2. Disolución y liquidación.
  3. Transformación en una sociedad, por ejemplo una S.L.

A) Continuar como Sociedad Civil.

La D.T.ª 32ª. Ley del Impuesto sobre Sociedades 27/2014 recoge el régimen transitorio de las sociedades civiles que pasen a ser contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades en 2016. Esta D.Tª dice lo siguiente:

  1. Lo previsto en esta Disposición será de aplicación a las sociedades civiles y a sus socios a los que hubiese resultado de aplicación el régimen de atribución de rentas, de acuerdo con lo establecido en la Sección 2.ª del Título X de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del I.R.P.F. y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, en períodos impositivos iniciados con anterioridad a 1 de enero de 2016 y tengan la consideración de contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades a partir de dicha fecha.

  1. La integración de las rentas devengadas y no integradas en la base imponible de los períodos impositivos en los que la entidad tributó en el régimen de atribución de rentas se realizará en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades correspondiente al primer período impositivo que se inicie a partir de 1 de enero de 2016. Las rentas que se hayan integrado en la base imponible del contribuyente en aplicación del régimen de atribución de rentas no se integrarán nuevamente con ocasión de su devengo.

En ningún caso, los cambios de criterio de imputación temporal consecuencia de la consideración de las sociedades civiles como contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades a partir de 1 de enero de 2016 comportarán que algún gasto o ingreso quede sin computar o que se impute nuevamente en otro período impositivo.

  1. Cuando la sociedad civil hubiese tenido la obligación de llevar contabilidad ajustada a lo dispuesto en el Código de Comercio en los ejercicios 2014 y 2015 conforme a lo dispuesto en el artículo 68 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (que desarrollen actividades empresariales cuyo rendimiento se determine en la modalidad normal del método de estimación directa), se aplicarán las siguientes reglas:

         a) La distribución de beneficios obtenidos en períodos impositivos en los que haya sido de aplicación el régimen de  atribución de rentas, no se integra en la BI del impuesto personal (I.RPF e I.Soc).

NOTA a.s.c.: La distribución de beneficios obtenidos en períodos impositivos a partir de 2016 tributan en socios p.f. como renta del ahorro.

 

         b) Las rentas obtenidas en la transmisión de la participación en las sociedades civiles que se correspondan con reservas procedentes de beneficios no distribuidos obtenidos en ejercicios en los que haya sido de aplicación el régimen de atribución de rentas, recibirán el tratamiento previsto en el apartado 3.b de esta D. Tª. 32 Ley 27/2015 ISS.

  1. En el caso de sociedades civiles distintas de las previstas en el apartado 3 anterior (las que tributaban en estimación directa simplificada), se entenderá que a 1 de enero de 2016, a efectos fiscales, la totalidad de sus fondos propios están formados por aportaciones de los socios, con el límite de la diferencia entre el valor del inmovilizado material e inversiones inmobiliarias, reflejados en los correspondientes libros registros, y el pasivo exigible, salvo que se pruebe la existencia de otros elementos patrimoniales (créditos, saldos de tesorería, etc).

Las participaciones a 1 de enero de 2016 en la sociedad civil adquiridas con anterioridad a dicha fecha, tendrán como valor de adquisición el que derive de lo dispuesto en el párrafo anterior.

B) Disolución y liquidación:

La nueva disposición transitoria decimonovena de la Ley 35/2006 del IRPF establece un régimen fiscal especial, de carácter optativo, para aquellas sociedades civiles que decidan acordar su disolución y liquidación en 2016 siempre que cumplan las siguientes condiciones:

  1. Que antes de 1 de enero de 2016 vinieran aplicando el régimen de atribución de rentas previsto en la Sección 2.ª del Título X de la Ley del IRPF.
  2. Que a partir de 1 de enero de 2016 cumplan los requisitos para adquirir la condición de contribuyente del IS (que tengan objeto mercantil).
  3. Que el acuerdo de disolución con liquidación se adopte dentro de los seis primeros meses del ejercicio 2016 y todos los actos o negocios jurídicos necesarios para la extinción de la sociedad civil se ejecuten con posterioridad al acuerdo, dentro del plazo de los seis meses siguientes a su adopción.

La disolución con liquidación de dichas sociedades tendrá el siguiente régimen fiscal:

  1. Exención del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídico Documentados, concepto “operaciones societarias”, hecho imponible “disolución de sociedades”.
  2. No se devengará el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana con ocasión de las adjudicaciones a los socios de inmuebles de naturaleza urbana de los que sea titular la entidad. En la posterior transmisión se entenderá que estos fueron adquiridos en la fecha en que lo fueron por la sociedad que se extinga.
  3. Efecto en el IRPF, IS e IRNR de los socios:

Sólo se tributará en el momento de la liquidación cuando se perciba dinero o créditos, en otro caso se difiere la tributación al momento en que se transmitan los demás elementos que hayan sido adjudicados al socio.

          3.1) Si se entregan elementos patrimoniales habrá que determinar las diferencias entre el valor de las participaciones (V. Adquisición + V. titularidad) y el valor de los activos y pasivos de los bienes adjudicados.

Se establecen reglas para determinar el valor y fecha de adquisición que a efectos fiscales se atribuirá a los activos adquiridos, distintos de los créditos y del dinero o signo que lo represente, y para determinar si en esas operaciones se pone de manifiesto una renta gravable.

De tal modo que el Resultado se calculará por la siguiente formula:

Resultado=Valor de adquisición + Valor de titularidad + deudas adjudicadas – créditos y dinero adjudicados

Siendo el Valor de adquisición: el precio o cantidad desembolsada para su adquisición en el momento inicial, esto es el capital, mientras que el Valor de titularidad es el importe de los beneficios sociales, que, sin efectiva distribución, hubiesen sido obtenidos por la sociedad durante los períodos impositivos en los que resultó de aplicación el régimen de atribución de rentas en el período de tiempo comprendido entre su adquisición y enajenación.

En definitiva el Valor de adquisición + Valor de titularidad será el conjunto del capital y las reservas de la sociedad civil, esto es, su Patrimonio Neto.

La fórmula indicada actualmente, es la misma que esta otra, en la que hemos hecho algún que otro cambio interno de los conceptos:

Resultado = (Valor de Adquisición + Valor de titularidad)- (Créditos y dinero adjudicado – Deudas adjudicadas). Lo que es lo mismo, que lo siguiente: Patrimonio neto – (Créditos y dinero adjudicado – deudas adjudicadas). En definitiva, el valor contable de los elementos del inmovilizado o de las existencias entregadas.

De tal modo que el resultado puede ser:

  • Resultado > 0.No hay ganancia ni pérdida patrimonial, ni en su caso renta, y el resultado positivo se distribuirá entre el resto de elementos adjudicados, no créditos ni dinero, en función del valor de mercado que resulte del balance final de liquidación de la sociedad que se extingue.
  • Resultado < 0. Su importe será ganancia patrimonial o renta y el resto de elementos adjudicados que no son créditos ni dinero, tendrán valor de adquisición 0.
  • Resultado = 0. No hay ganancia ni pérdida patrimonial, ni en su caso renta.   Además el resto de elementos adjudicados que no son créditos ni dinero, tendrán valor de adquisición 0.

Los elementos quedarán en el patrimonio del socio, y en su posible transmisión posterior se entenderá que estos fueron adquiridos en la fecha en que lo fueron por la sociedad que se extingue.

         3.2) Hasta la finalización del proceso de extinción de la S.C., siempre que la misma se realice dentro del plazo señalado, continuará aplicándose el régimen de atribución de rentas del IRPF, sin que la S.C. llegue a adquirir la consideración de contribuyente del I.S. En caso contrario, la S.C. tendrá la consideración de contribuyente del I.S. desde el 1 de enero de 2016 y no resultará de aplicación el citado régimen de atribución de rentas.

Disolución de Sociedad Civil antes de 2016:

DGT 03-08-2011: V1906/2011

En general. En la transmisión a los socios del patrimonio titularidad de la sociedad se produce una ganancia o pérdida patrimonial, de acuerdo con el concepto establecido en el art. 33 Ley 35/2006 (Ley IRPF), que vendrá determinada por la diferencia entre el valor de adquisición (¿y titularidad?) de la participación del capital social de la sociedad civil y el de mercado de los bienes recibidos. La ganancia o pérdida patrimonial que se ponga de manifiesto, al derivar de una transmisión, se clasifica como renta del ahorro.

 C) Transformación de la Sociedad Civil en Sociedad Limitada.

Permite el cambio de tipo de forma social sin afectar a la personalidad jurídica de la sociedad que continua subsistiendo bajo la nueva fórmula. No se produce la disolución ni liquidación de la sociedad.

Normativa: Ley 3/2009 de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles.

Fases:

1.- Información a los socios (art. 9).

2.- Acuerdo de transformación (art. 10 a 13).

3.- Publicación del acuerdo de transformación (art. 14 a 17).

4.- Escritura pública de transformación e inscripción registral (art. 18).

Régimen fiscal:

  1. No sujeta Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídico Documentados, concepto “operaciones societarias”.
  2. No constituye hecho imponible del ITP y AJD.

Teniendo en cuenta todo esto, quizá lo más aconsejable sea la transformación de la sociedad civil en otra figura societaria, como por ejemplo, en una sociedad limitada.

Existen numerosas consultas vinculantes de la Dirección General de Tributos al respecto:

  • Sobre S. C.: V2376-15, V2377-15, V2378-15, V2381-15, V2392-15, V2412-15, V2431-11.
  • Sobre C.B.: V2376-15, V2385-15, V2387-15, V2388-15, V2389-15, V2390-15, V2391-15

Dpto. Fiscal de West Consultores

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